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Pensionszusagen an den Gesellschafter-Geschäftsführer

Es ist fast eine gute Tradition, dass in mittelständischen Kapitalgesellschaften zu Gunsten der Gesellschafter-Geschäftsführer Pensionszusagen erteilt sind, die entsprechend in der Bilanz als Pensionsrückstellung abgebildet werden. Was in den 90-er Jahren noch als Steuergestaltungsmodell (Steuerersparnis ohne Liquiditätsabfluss) verkauft wurde, schlägt heute häufig ins Gegenteil um. Grund dafür ist nicht zuletzt die Niedrigzinsphase: Während jeder Anleger mit den Folgen der Niedrigzinsphase kämpft und entsprechend die Rentner in Sorge um ihre Altersversorgung sind, schlägt bei der Pensionszusage das Problem der Niedrigzinsphase nicht beim Pensionsberechtigten ein, dem ein (dynamischer) Leistungsbezug im Rentenalter zugesagt wurde, sondern beim Arbeitgeber, also der Kapitalgesellschaft. Denn diese muss im Umfeld der Niedrigzinsphase dafür Sorge tragen, das biometrische Risiko des Versorgungsberechtigten abzusichern. Entsprechend teuer ist die Rückdeckung solcher Versorgungsansprüche zum realen Rentenwert.

 

Auseinanderfallen Steuerbilanz und Handelsbilanz

Deutlich dürfte dies mittlerweile auch dem letzten Geschäftsführer einer mittelständischen Kapitalgesellschaft geworden sein, wenn er im Rahmen seiner Jahresabschlussbesprechung feststellt, dass die Werte der Pensionsrückstellung in Handels- und Steuerbilanz jedes Jahr ein wenig mehr auseinanderklaffen. Und selbst der handelsrechtliche Wert zeigt noch nicht die wahre Dimension des Belastungsrisikos, da für Bewertung der Pensionsrückstellung der durchschnittliche Marktzins der letzten zehn Jahre anzusetzen ist, also im Rahmen der Pensionsrückstellung noch die Hochzinsphase zumindest anteilig Berücksichtigung findet. Aber auch dieser Wert wird sich mit jedem Monat dem tatsächlichen Verkehrswert der Pensionsrückstellung annähern und die Handelsbilanz weiter belasten.

Aber wie wird man die Geister, die man rief, wieder los?

 

Nicht beherrschender Geschäftsführer

Zum einen ist zu unterscheiden zwischen solchen Rentenanwartschaften, die unter das BetrAVG fallen, also aus einer Zeit stammen, in der der Geschäftsführer möglicherweise noch nicht beherrschender Gesellschafter war und entsprechend den Arbeitnehmerschutz des BetrAVG genossen hat. Dann nämlich ist grundsätzlich nur eine rentenweise Auszahlung vorgesehen und keine Einmalabfindung.

Nur vorsorglich sei davor gewarnt, hinsichtlich dieser Anwartschaften auf eine Absicherung für den Fall der Insolvenz der Gesellschaft über den Pensionssicherungsverein zu vertrauen: Dieser schützt – selbst trotz Zahlung entsprechender Beiträge! – nicht unbedingt den später zum Gesellschafter-Geschäftsführer „mutierten“ Rentenanwartschaftsberechtigten.

 

Beherrschender Geschäftsführer

Daneben sind die Rentenanwartschaften zu betrachten, die nicht unter das BetrAVG fallen (also auch nicht „aus Versehen“ in der Pensionszusage durch Anwendbarerklärung des BetrAVG infiziert wurden). Auch hier gilt allerdings, dass eine ausdrückliche Einmalkapitalzahlung in der Pensionszusage vorgesehen sein muss, will man die Pensionszusage mit Renteneintritt durch Abfindung gegenüber dem Pensionsberechtigten endgültig und ohne Steuerschädlichkeit aus den Büchern bekommen. Bei entsprechender Voraussetzung ist die Abfindung steuerlich anzuerkennen und führt lediglich beim Gesellschafter zu einem entsprechenden Lohnzufluss. Auf Ebene der Gesellschaft steht sich der Aufwand aus der Abfindung mit der Auflösung der Pensionsrückstellung in der GuV gegenüber.

 

Einmalzahlung ohne vertragliche Grundlage

Problematischer ist dies, wenn in der Pensionszusage keine Einmalablösung vorgesehen war. Denn dann gilt eine Abfindung – sei es vor Erreichen des Rentenalters, sei es danach – stets als sogenannte „Spontanabfindung“, die auf Ebene der Gesellschaft zu einer verdeckten Gewinnausschüttung führt und folglich den Aufwand aus der Abfindungszahlung kompensiert. Aufgrund der Auflösung der Pensionsrückstellung kommt es zu einem Ertrag bei der Gesellschaft. Zugleich hat der Gesellschafter-Geschäftsführer freilich die Abfindung zu versteuern. Nach unserem Dafürhalten muss dies konsequent bei Anwendung der vGA-Vorgaben als Kapitaleinkünfte versteuert werden, also nicht mit dem persönlichen Steuersatz.

 

Bewertung der Einmalzahlung

Vorsicht ist geboten, sollte sich die Spontanabfindung nur auf den steuerlichen Rückstellungswert beziehen, z.B. weil nur in dieser Höhe entsprechende Rückdeckungsversicherungen vorgehalten werden und die Gesellschaft vor einem darüberhinausgehenden Liquiditätsabfluss bewahrt werden soll:

In jedem Fall, in dem nicht explizit eine entsprechende Abfindung in der Höhe des steuerlichen Rückstellungswertes nach § 6 a Abs. 3 Nr. 2 EStG vorgesehen ist, wird man wohl zusätzlich zum Zufluss des Abfindungswertes auch den Verzicht auf den darüberhinausgehenden tatsächlichen Wert der Pensionszusage als dem Gesellschafter-Geschäftsführer zugeflossen annehmen müssen, was zu einer Versteuerung ohne Liquiditätszufluss führt und damit in der Regel ein nicht gewünschtes Ergebnis sein wird. Da die Abfindungszahlung dem Wert der steuerlichen Pensionsrückstellung entspricht, bleibt für den überschießenden Betrag auch nicht die Chance, eine verdeckte Einlage annehmen zu können. Steuerlich kommt nämlich der Gesellschaft durch den Verzicht nichts zu Gute.

 

Fazit

Abschließend bleibt also festzustellen, dass die Pensionszusage eine hochkomplexe Belastung bei Kapitalgesellschaften darstellt, mit der sich die Geschäftsführung einer Kapitalgesellschaft am besten noch in Zeiten, in denen es der Gesellschaft gut geht, beschäftigen muss, um noch mit der Kraft eines gesunden Unternehmens die Belastungen einer solchen Zusage so zu strukturieren, dass sie beherrschbar bleiben, gegebenenfalls im Wege der Ausfinanzierung oder der Übertragung auf eine sogenannte Rentner GmbH. Alle Lösungen setzen allerdings eine hohe Flexibilität bei der Liquidität des Unternehmens voraus, will man steuerliche Nachteile vermeiden.

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